มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 43 (ปรับปรุง 2550)

เรื่อง

การรวมธุรกิจ

มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้เป็นไปตามเกณฑ์ที่กำหนดขึ้นโดยมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศฉบับที่ 3

เรื่อง การรวมธุรกิจ พ.ศ. 2549 (IFRS N0. 3, Business Combination (2006))

การบัญชีสำหรับการรวมธุรกิจ

1. การบันทึกบัญชีการรวมธุรกิจในทุกกรณีให้ปฏิบัติตามวิธีซื้อ

การระบุผู้ซื้อ

2. ในการรวมธุรกิจทุกกรณีต้องระบุว่า กิจการใดเป็นผู้ซื้อ ผู้ซื้อคือกิจการที่ได้อำนาจในการควบคุมกิจการหรือธุรกิจอื่นๆ ที่ถูกนำเข้ามารวมธุรกิจ

ต้นทุนการรวมธุรกิจ

3. ผู้ซื้อต้องวัดมูลค่าต้นทุนการรวมธุรกิจซึ่งเป็นผลรวมของ

3.1 มูลค่ายุติธรรม ณ วันที่มีการแลกเปลี่ยนของสินทรัพย์ที่ให้ไป หนี้สินที่เกิดขึ้นหรือรับมาและตราสารทุนที่ออกโดยผู้ซื้อ เพื่อให้ได้มาซึ่งการควบคุม รวมกับ

3.2 ต้นทุนอื่นที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการรวมธุรกิจ

การปรับปรุงต้นทุนการรวมธุรกิจที่ขึ้นอยู่กับเหตุการณ์ในอนาคต

4. กรณีที่ข้อตกลงในการรวมธุรกิจมีข้อกำหนดให้ปรับปรุงต้นทุนการรวมธุรกิจโดยขึ้นอยู่กับเหตุการณ์ในอนาคต ผู้ซื้อต้องบันทึกมูลค่ารายการปรับปรุงไว้ในต้นทุนการรวมธุรกิจ ณ วันที่ซื้อ หากมีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ว่ารายการปรับปรุงนั้นจะเกิดขึ้นและสามารถวัดมูลค่าได้อย่างน่าเชื่อถือการปันส่วนต้นทุนการรวมธุรกิจให้กับสินทรัพย์ที่ได้มา หนี้สินและหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่รับมา

5. ณ วันที่ซื้อ ผู้ซื้อต้องปันส่วนต้นทุนการรวมธุรกิจ โดยรับรู้สินทรัพย์ หนี้สิน และหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อ ให้เป็นไปตามเกณฑ์การรับรู้ในย่อหน้าที่ 6 ด้วยมูลค่ายุติธรรม ณ วันนั้น ยกเว้น รายการสินทรัพย์ไม่หมุนเวียนที่ถือไว้เพื่อขายตามมาตรฐานการบัญชี เรื่อง สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนที่ถือไว้เพื่อขายและการดำเนินงานที่ยกเลิก (เมื่อมีการประกาศใช้) ซึ่งต้องรับรู้ด้วยมูลค่ายุติธรรมหักด้วยต้นทุนในการขาย ส่วนต่างระหว่างต้นทุนการรวมธุรกิจและส่วนได้เสียเฉพาะของผู้ซื้อในมูลค่ายุติธรรมสุทธิของสินทรัพย์ หนี้สิน และหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อ ให้ปฏิบัติตามข้อกำหนดในย่อหน้าที่ 8-14

6. ณ วันที่ซื้อ ผู้ซื้อต้องรับรู้สินทรัพย์ หนี้สิน และหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อ ถ้าเป็นไปตามเกณฑ์ต่อไปนี้ ณ วันนั้น

6.1 กรณีสินทรัพย์ที่มิใช่สินทรัพย์ไม่มีตัวตน หากมีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ที่ผู้ซื้อจะได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตจากสินทรัพย์นั้นและสามารถวัดมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ได้อย่างน่าเชื่อถือ

6.2 กรณีหนี้สินที่มิใช่หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น หากมีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ที่ผู้ซื้อจะสูญเสียทรัพยากรเชิงเศรษฐกิจเพื่อชำระหนี้สิน และสามารถวัดมูลค่ายุติธรรมของหนี้สินได้อย่างน่าเชื่อถือ

6.3 กรณีสินทรัพย์ไม่มีตัวตนหรือหนี้สินที่อาจเกิดขึ้น หากสามารถวัดมูลค่ายุติธรรมได้อย่างน่าเชื่อถือ

หนี้สินที่อาจเกิดขึ้นของผู้ถูกซื้อ

7. หลังจากการรับรู้เริ่มแรก ผู้ซื้อต้องวัดมูลค่าหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่รับรู้ไว้แยกต่างหากตามย่อหน้าที่ 5 ด้วยจำนวนที่สูงกว่าของจำนวนในทุกข้อดังต่อไปนี้

7.1 จำนวนที่จะต้องรับรู้ตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 53 เรื่อง ประมาณการหนี้สิน หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น และสินทรัพย์ที่อาจเกิดขึ้น

7.2 จำนวนที่รับรู้เริ่มแรกหักด้วยค่าตัดจำหน่ายสะสมตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 37 (ปรับปรุง 2550) เรื่อง รายได้ (เมื่อมีการประกาศใช้)

ค่าความนิยม

8. ณ วันที่ซื้อ ผู้ซื้อต้องปฏิบัติตามทุกข้อดังต่อไปนี้

8.1 รับรู้ค่าความนิยมจากการรวมธุรกิจเป็นสินทรัพย์

8.2 วัดมูลค่าเริ่มแรกของค่าความนิยมด้วยราคาทุน ซึ่งคือส่วนต่างของต้นทุนการรวมธุรกิจที่สูงกว่าส่วนได้เสียของผู้ซื้อในมูลค่ายุติธรรมสุทธิของสินทรัพย์ หนี้สิน และหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ตามย่อหน้าที่ 5

9.  ค่าความนิยมจากการรวมธุรกิจแสดงถึงจำนวนเงินที่ผู้ซื้อจ่ายโดยคาดหวังประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตที่จะได้รับจากสินทรัพย์ซึ่งไม่สามารถระบุและรับรู้เป็นรายการแยกเฉพาะเจาะจงได้

10. กรณีที่ ณ วันที่ซื้อ ไม่สามารถรับรู้สินทรัพย์ หนี้สิน หนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อ เนื่องจากไม่เป็นไปตามเกณฑ์ในย่อหน้าที่ 6 กรณีนี้จะมีผลกระทบต่อจำนวนที่รับรู้เป็นค่าความนิยม หรือจำนวนที่บันทึกตามย่อหน้าที่ 13 เนื่องจากค่าความนิยมคือมูลค่าเหลืออยู่ของต้นทุนการรวมธุรกิจหลังจากรับรู้สินทรัพย์ หนี้สิน หนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อแล้ว

11. หลังจากรับรู้ค่าความนิยมเริ่มแรกแล้ว ผู้ซื้อต้องวัดค่าความนิยมด้วยราคาทุนหักค่าเผื่อการด้อยค่าสะสม

12. ผู้ซื้อต้องไม่ตัดจำหน่ายค่าความนิยมจากการรวมธุรกิจ แต่ต้องทดสอบการด้อยค่าแทนทุกปี หรือทดสอบย่อยถี่ครั้งขึ้นถ้ามีเหตุการณ์หรือมีการเปลี่ยนแปลงสถานการณ์ที่เป็นตัวบ่งชี้การด้อยค่าตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 (ปรับปรุง 2550) เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ ส่วนเกินของส่วนได้เสียของผู้ซื้อในมูลค่ายุติธรรมสุทธิของสินทรัพย์ หนี้สิน และ หนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อ ที่สูงกว่าต้นทุน

13. ถ้าส่วนได้เสียของผู้ซื้อในมูลค่ายุติธรรมสุทธิของสินทรัพย์ หนี้สิน และหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อที่รับรู้ตามย่อหน้าที่ 5 สูงกว่าต้นทุนการรวมธุรกิจ ผู้ซื้อต้องปฏิบัติตามทุกข้อดังต่อไปนี้

13.1 ประเมินการระบุและการวัดมูลค่าสินทรัพย์ หนี้สิน และหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อใหม่ รวมทั้งประเมินต้นทุนในการรวมธุรกิจใหม่ด้วย

13.2 รับรู้ส่วนเกินที่คงเหลือหลังจากประเมินใหม่ในกำไรหรือขาดทุนทันที

14. ผลกำไรที่รับรู้ตามย่อหน้าที่ 13 อาจประกอบด้วยส่วนประกอบอย่างใดอย่างหนึ่งดังต่อไปนี้

14.1 ความผิดพลาดในการวัดมูลค่ายุติธรรมของต้นทุนการรวมธุรกิจ หรือ สินทรัพย์ หนี้สิน หรือหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อ ต้นทุนที่อาจเกิดขึ้นในอนาคตที่เกิดจากการที่ผู้ถูกซื้อไม่ได้แสดงมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ หนี้สิน หรือหนี้สินที่อาจเกิดขึ้นที่ระบุได้ ก็อาจเป็นสาเหตุหนึ่งของความผิดพลาดดังกล่าว

14.2 ข้อกำหนดในมาตรฐานการบัญชีที่ให้วัดมูลค่าสินทรัพย์สุทธิที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อด้วยมูลค่าที่ไม่ใช่มูลค่ายุติธรรม แต่ให้ถือเสมือนเป็นมูลค่ายุติธรรมเพื่อให้เป็นไปตามวัตถุประสงค์ในการปันส่วนต้นทุนการรวมธุรกิจ ตัวอย่างเช่น ในแนวทางของภาคผนวก ข เกี่ยวกับการกำหนดมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์และหนี้สินที่ระบุได้ของผู้ถูกซื้อโดยจัดสรรส่วนที่กระจายไปยังสินทรัพย์และหนี้สินทางภาษีโดยไม่ต้องคิดลด

14.3 การต่อรองราคาในการซื้อ

การเปิดเผยข้อมูล

15. ผู้ซื้อต้องเปิดเผยข้อมูลเพื่อให้ผู้ใช้งบการเงินสามารถประเมินลักษณะและผลกระทบทางการเงินจากการรวมธุรกิจที่เกิดขึ้น

15.1 ระหว่างรอบระยะเวลาบัญชี

15.2 หลังจากวันที่ในงบดุลแต่ก่อนการอนุมัติให้ออกงบการเงิน

16. ผู้ซื้อต้องเปิดเผยข้อมูลเพื่อให้ผู้ใช้งบการเงินสามารถประเมินผลกระทบทางการเงินจาก ผลกำไรผลขาดทุนการแก้ไขข้อผิดพลาด และการปรับปรุงรายการอื่นที่รับรู้ในงวดปัจจุบัน ที่เกี่ยวข้องกับการรวมธุรกิจที่เกิดขึ้นในงวดปัจจุบันหรืองวดก่อนหน้า

17. กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลเพื่อให้ผู้ใช้งบการเงินสามารถประเมินถึงการเปลี่ยนแปลงในมูลค่าตามบัญชีของค่าความนิยมระหว่างงวด

หน้า ๔๗ เล่ม ๑๒๔ ตอนพิเศษ ๒๐๕ ง ราชกิจจานุเบกษา ๒๘ ธันวาคม ๒๕๕๐

ประกาศสภาวิชาชีพบัญชี

ฉบับที่ ๖๒/๒๕๕๐

เรื่อง มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๒๙ (ปรับปรุง ๒๕๕๐) ฉบับที่ ๓๑ (ปรับปรุง ๒๕๕๐)

ฉบับที่ ๔๓ (ปรับปรุง ๒๕๕๐) และ ฉบับที่ ๕๑

อาศัยอำนาจตามมาตรา ๗ (๓) และ มาตรา ๓๔ แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. ๒๕๔๗ ที่กำหนดให้สภาวิชาชีพบัญชีมีอำนาจหน้าที่ในการกำหนดและปรับปรุงมาตรฐานการบัญชีเพื่อใช้เป็นมาตรฐานในการจัดทำบัญชีตามกฎหมายว่าด้วยการบัญชี และกฎหมายอื่น ทั้งนี้ มาตรฐานการบัญชีนั้นต้องได้รับความเห็นชอบจากคณะกรรมการกำกับดูแลการประกอบวิชาชีพบัญชีและประกาศในราชกิจจานุเบกษาแล้ว จึงจะใช้บังคับได้

สภาวิชาชีพบัญชี โดยความเห็นชอบในการกำหนดมาตรฐานการบัญชีของคณะกรรมการกำกับดูแลการประกอบวิชาชีพในการประชุม ครั้งที่ ๘ (๓/๒๕๕๐) เมื่อวันที่ ๒๙ พฤศจิกายน ๒๕๕๐ จึงออกประกาศ ดังนี้

๑. ให้ยกเลิกมาตรฐานการบัญชี ตามประกาศ ก.บช. ฉบับที่ ๔๒ (พ.ศ. ๒๕๔๓) เรื่อง มาตรฐานการบัญชี รวม ๕ ฉบับ และการตีความตามมาตรฐานการบัญชีที่ประกาศใช้ในปัจจุบัน ๑ ลำดับ ดังนี้

๑.๑ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๗ เรื่อง การบัญชีเกี่ยวกับการเช่าซื้อ - ทางด้านผู้ให้เช่าซื้อ

๑.๒ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๑๔ เรื่อง การบัญชีสำหรับการวิจัยและพัฒนา

๑.๓ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๒๙ เรื่อง การบัญชีสำหรับสัญญาเช่าระยะยาว

๑.๔ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๓๑ เรื่อง สินค้าคงเหลือ

๑.๕ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๔๓ เรื่อง การรวมธุรกิจ

๑.๖ การตีความตามมาตรฐานการบัญชีที่ประกาศใช้ในปัจจุบัน ลำดับที่ ๔ เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ - รายจ่ายที่กิจการในขั้นพัฒนาและกิจการที่พัฒนาแล้วบันทึกไว้เป็นสินทรัพย์

๒. ให้ใช้มาตรฐานการบัญชีตามบัญชีแนบท้ายประกาศนี้แทน

๒.๑ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๒๙ (ปรับปรุง ๒๕๕๐) เรื่อง สัญญาเช่า

๒.๒ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๓๑ (ปรับปรุง ๒๕๕๐) เรื่อง สินค้าคงเหลือ

๒.๓ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๔๓ (ปรับปรุง ๒๕๕๐) เรื่อง การรวมธุรกิจ

๒.๔ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๕๑ เรื่อง สินทรัพย์ไม่มีตัวตน

ประกาศ ณ วันที่ ๗ ธันวาคม พ.ศ. ๒๕๕๐

เกษรี ณรงค์เดช
นายกสภาวิชาชีพบัญชี